03 Mart 2021 Çarşamba 19:22 tarihinde Mustafa Orman tarafından eklendi.

Yazı Boyutu

KİRACI AÇISINDAN FİNANSAL KİRALAMA

İŞLEMLERİ

I- GİRİŞ

Bilindiği üzere, 24.04.2003 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan 4842 sayılı Bazı Kanunlarda

Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 25. maddesi ile Vergi Usul Kanunu’na “Finansal

Kiralama İşlemlerinde Değerleme” başlıklı mükerrer 290. madde eklenmiş; bu düzenleme

sonucunda, finansal kiralama işlemlerinin değerlemesi ve muhasebeleştirilmesi uluslararası

muhasebe standartlarına uyumlu hale getirilmiştir.

Finansal kiralama işlemlerinde kiralama işleminin hukuki mahiyeti veya şekli yerine, özün önceliği ilkesinin benimsendiği düzenlemede, finansal kiralamaya ilişkin vergisel uygulamalar 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’ndan bağımsız olarak ele alınmıştır.

Bu çerçevede; konu ile ilgili olarak 01.07.2003 tarihli Resmi Gazete’de 319 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ve 31.07.2003 tarihli Resmi Gazete’de 11 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği yayımlanmıştır.

II- FİNANSAL KİRALAMANIN MAHİYETİ

A- FİNANSAL KİRALAMA KANUNU’NA GÖRE

3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’nun 4. maddesinde finansal kiralama sözleşmesinin tanımı yapılmıştır. Buna göre; finansal kiralama sözleşmesi, “kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü bir kişiden satın aldığı veya başka suretle temin ettiği bir malın zilyetliğini, her türlü faydayı sağlamak üzere ve belli bir süre fesh edilmemek şartıyla kira bedeli karşılığında kiracıya bırakmasını öngören bir sözleşmedir.”

Finansal Kiralama Kanunu hükümleri uyarınca, bir sözleşmenin finansal kiralama sözleşmesi

sayılabilmesi için aşağıdaki şartların varlığı gerekmektedir:

- Kiralayan bir “finansal kiralama şirketi” olmalıdır,

- Sözleşmenin konusu taşınır veya taşınmaz mallar olmalıdır (Patent gibi fikri ve sınai haklar bu sözleşmeye konu olamazlar),

- Kiralayan şirket, üçüncü bir şahıstan temin ettiği ve maliki bulunduğu bir malı kiralamalıdır,

- Sözleşme süresi en az 4 yıl olmalıdır.

Kanun’a göre, finansal kiralama bedeli ve ödeme dönemleri taraflarca belirlenir. Bu bedeller sabit veya değişken olabilir. Türk Lirası veya Merkez Bankası’nca alım satımı yapılan döviz cinsinden belirlenebilir.

Yurt dışından yapılacak finansal kiralamalarda kiralama bedeli yıllık 25.000 Amerikan Doları

karşılığı Türk Lirası’ndan az olamaz. Bu miktarı artırmaya ve eski değerine indirmeye Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu yetkilidir.

Finansal kiralama konusu malın mülkiyeti kiralayan şirkete aittir. Ancak taraflar sözleşmede,

sözleşme süresi sonunda kiracının, malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağını

kararlaştırabilirler.

B- VERGİ USUL KANUNU’NA GÖRE

Finansal kiralama işlemlerine ilişkin hususlar Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 290. Maddesinde düzenlenmiştir. İlgili maddede finansal kiralama; “kira süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devredilip devredilmediğine bakılmaksızın, bir iktisadi kıymetin mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan riskler ile yararların tamamının veya tamamına yakınının belli bir dönemde bedel karşılığı kiracıya bırakılması sonucunu doğuran kiralamalardır.” şeklinde tanımlanmıştır.

Madde hükmüne göre, aşağıda belirtilen kriterlerden birini veya daha fazlasını karşılayan kiralamalar finansal kiralama olarak kabul edilecektir:

- İktisadi kıymetin mülkiyetinin kira süresi sonunda kiracıya devredilmesi,

- Kiracıya kira süresi sonunda iktisadi kıymeti rayiç bedelinden düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınması,

- Kiralama süresinin iktisadi kıymetin ekonomik ömrünün % 80’inden daha büyük bir bölümünü kapsaması,

- Sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerlerinin toplamının iktisadi kıymetin rayiç bedelinin % 90’ından daha büyük bir değeri oluşturması.

Yukarıda sayılan şartlara göre; örneğin, iktisadi kıymetin ekonomik ömrü 10 yıl, kiralama süresi 9 yıl ise kiralama süresi ekonomik ömrün %80’inden fazla olduğu için bu kiralama bir finansal kiralama olacaktır. Yine örneğin, kiralama başlangıcında iktisadi kıymetin rayiç bedeli 500 TL ve kira ödemelerinin bugünkü değeri toplamı 490 TL ise, bu bir finansal kiralamadır. Çünkü, 490 TL 500 TL’nin % 90’ı olan 450 TL’den daha büyüktür.

Arazi, arsa ve binalarla ilgili kiralama sözleşmelerinde, sadece sözleşmede kira süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devri öngörülmüşse veya kiracıya kira süresi sonunda kiralama konusu gayrimenkulu düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınmışsa, söz konusu kiralama finansal kiralama olarak kabul edilecektir.

Doğal kaynakların araştırılması veya kullanılmasına yönelik kiralama sözleşmeleri ile sinema

filmleri, video kayıtları, patentler, kopyalama hakları gibi kıymetlerle ilgili lisans sözleşmeleri ise madde kapsamında değerlendirilmeyecektir.

Diğer taraftan, maddede 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’na bir atıfta bulunulmadığından; Finansal Kiralama Kanunu kapsamında yapılan bir kiralama işlemi sayılan şartları taşımıyorsa, vergi uygulamaları bakımından finansal kiralama olarak kabul edilmeyecektir. Gerekli şartlara haiz kiralama işlemleri ise, Finansal Kiralama Kanunu kapsamında yapılmasalar bile, Vergi Usul Kanunu’na göre finansal kiralama olarak kabul edilecektir.

C- TÜRK TİCARET KANUNUNA GÖRE 

Yeni kurulacak finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketlerinin ödenmiş sermayesi en az 20 milyon TL olacaktır. Daha önce kurulmuş olan şirketler sermayelerini 3 yıl içerisinde bu tutara yükseltmek zorundadırlar.

- Kanun ile finansal kiralamanın tanımı değiştirilmiş, Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 290. maddesinde yer alan tanım ve şartlarla paralellik sağlanmıştır.

- Yeni Kanun’da sözleşmelerin yazılı şekilde yapılacağı hükmüne yer verilmek suretiyle, noterlerde düzenleme şeklinde yapılma zorunluluğuna son verilmiştir.

- Bilgisayar yazılımlarının çoğaltılmış nüshaları ile bütünleyici parça veya eklenti niteliklerine bakılmaksızın asli niteliğini koruyan her mal tek başına finansal kiralama sözleşmesinin konusu olabilecektir.

- 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’nda yer alan sözleşmelerin en az dört yıl süre ile feshedilemeyeceğine ilişkin süre sınırlamasına yeni Kanun’da yer verilmediği görülmektedir. Ancak yeni Kanun’un yürürlüğe girdiği tarihten önce düzenlenen finansal kiralama sözleşmeleri için, 3226 Sayılı Kanun’un süreye ilişkin hükümlerinin uygulanmasına devam edilecektir.

- Yeni Kanun ile finansal kiralama şirketlerine operasyonel kiralama yapma imkanı tanınmaktadır.

- Yeni Kanun ile finansal kiralama şirketleri tarafından bizzat kiracıdan satın alınan malların da finansal kiralamaya konu edilebileceğine ilişkin düzenleme yapılmıştır. Böylelikle satıp geri kiralama yöntemi (Sell & Lease Back) ile finansal kiralama yapılması mümkün hale gelmektedir.

- Finansal kiralama sözleşmeleri ve bu sözleşmelerin devrine ve tadiline ilişkin kağıtlar ile bunların teminatı amacıyla düzenlenen kağıtların damga vergisinden, bu kağıtlarla ilgili yapılacak işlemlerin harçtan müstesna olduğuna ilişkin düzenleme ile finansal kiralama işlemlerine ilişkin damga vergisi ve harç istisnası uygulamasına açıklık getirilmiştir.

- 90 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’den aldıkları yetkiye istinaden ikrazatçılık faaliyetinde bulunanlar yeni Kanun’un yürürlüğe girdiği tarihten itibaren 6 ay içinde BDDK’ya başvurarak Kanun’da sayılı faaliyetlerden birini yürütebileceklerdir.

III- FİNANSAL KİRALAMADA DEĞERLEME

A- KİRA ÖDEMELERİ

Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 290. maddesinde ve bu konuda yayımlanan 319 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde finansal kiralama işlemlerinde değerlemenin ne şekilde yapılacağı belirtilmiştir.

Buna göre; finansal kiralamaya ilişkin kira ödemeleri, sözleşmeye göre kiralama süresi boyunca yapılması gereken kira ödemeleridir. Sözleşme hükümlerine göre kiracının kiralama süresi başlangıcında kiralayana ödediği ve kendisine geri dönüşü olmayacak depozito veya peşin ödenmiş kira bedellerinin de kira ödemeleri içinde sayılması gerekir.

Mevzuat uyarınca, aşağıda sayılan değerler de kira süresi boyunca yapılan kira ödemeleri

kapsamında değerlendirilmektedir.

- Kira süresi sonunda kiralama konusu iktisadi kıymetin kalan değerine ilişkin bir taahhüt olması halinde bu değer.

- Kira süresi sonunda kiracıya düşük bir bedelle iktisadi kıymeti satın alma hakkı tanındığı ve

sözleşme başlangıç tarihinde bu hakkın kullanılma olasılığının yüksek olduğu durumda bu satın alma hakkının kullanılması durumunda ödenmesi gereken bedel. Kiracı tarafından finansal kiralama sözleşmesine göre yapılan kira ödemeleri, borç anapara ödemesi ve faiz gideri olarak ayrıştırılır. Ayrıştırma işlemi, her bir dönem sonunda kalan borç tutarına sabit

bir dönemsel faiz oranı yaratacak şekilde hesaplanması suretiyle tahakkuk ettirilir.

Yapılan kira ödemeleri anapara ödemesi ve faiz gideri olarak ayrıştırıldıktan sonra; faiz giderleri, ilgili dönemlerde kiracı tarafından vergiye tabi gelirin tespitinde indirim konusu yapılacaktır.

B- KULLANMA HAKKININ TESPİTİ VE AMORTİSMAN UYGULAMASI

Mali mevzuat uyarınca, finansal kiralama işlemine konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı ve

sözleşmeden doğan borç; kiracı tarafından, kiralama konusu iktisadi kıymetin rayiç bedeli veya sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerinden düşük olanı ile değerlenecektir.

Bu bağlamda; finansal kiralama konusu iktisadi kıymet, yukarıda belirtildiği gibi değerlenerek kiracı tarafından kullanma hakkı olarak aktife alınacak, karşılığında ise kiralayana olan borç pasife kaydedilecektir.

Burada iktisadi kıymetin rayiç bedeli ve kira ödemelerinin bugünkü değeri ifadelerinin açıklığa kavuşturulmasında fayda bulunmaktadır.

İktisadi kıymetin rayiç bedeli, bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım satım

değeridir. Diğer bir ifadeyle, fiyatlar konusunda bilgili, birbirinden bağımsız, gerçek alıcı ve

satıcının karşılıklı pazarlık ortamında oluşturdukları bedeldir. Rayiç bedelin sözleşmenin

başlangıcında tespit edilmesi gerekmektedir. İktisadi kıymetin maliyet bedeli ile sözleşme

başlangıcındaki rayiç bedeli arasında bir fark bulunmamalıdır.

Kira ödemelerinin bugünkü değeri ise; kira ödemelerinin, sözleşme tarihinde, kiralamada kullanılan faiz oranı dikkate alınarak hesaplanan bugünkü değerlerinin toplamıdır. Kiralamada kullanılan faiz oranı tespit edilemiyorsa, kiracının kiralamaya konu iktisadi kıymeti satın almak için aynı vade ile alması gereken borç için katlanacağı faiz oranı kullanılır. Kiracı tarafından aktifleştirilen finansal kiralamaya konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı, Vergi Usul Kanunu’nun üçüncü kitabının üçüncü kısmının birinci bölümü ve ilgili genel tebliğlerde kiralama konusu iktisadi kıymet için belirlenmiş usul ve esaslar çerçevesinde amortismana tabi tutulacaktır.

Diğer bir ifadeyle, kullanım hakkı, Vergi Usul Kanunu ve ilgili genel tebliğlerde bu iktisadi kıymet için tespit edilmiş amortisman sürelerinde amorti edilecektir. Sözleşmenin fesholması halinde kalan dönemler için iktisadi kıymetle ilgili olarak amortisman ayrılması söz konusu olmayacaktır. Öte yandan, finansal kiralama borçlarının Vergi Usul Kanunu’nun 285. maddesi kapsamında reeskonta tabi tutulması mümkün bulunmamaktadır.

IV- FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ

A- İLGİLİ HESAPLAR

Maliye Bakanlığı’nca 31.07.2003 tarih ve 25185 sayılı Resmi Gazete’de 11 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği yayımlanmış olup, bu Genel Tebliğ’de finansal kiralama ile ilgili olarak tek düzen hesap planına bazı yeni hesap isim ve kodları eklenmiştir.

Söz konusu özel hesaplardan finansal kiralama işleminin kiracı tarafını ilgilendirenler aşağıda

belirtilmiştir:

301- Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar

Bu hesap, kiracıların finansal kiralama yapanlara olan ve vadesi 1 yılı geçmeyen borçlarının

izlendiği hesaptır.

Finansal kiralama sözleşme tutarı bu hesaba alacak, finansal kiralamaya konu olan ilgili varlık

hesabına kira ödemelerinin bugünkü değeri ile borç ve bu iki tutar arasındaki fark da “302-

Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” hesabına borç kaydedilir.

302- Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri

Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte kiralama işlemlerinden doğan borçlar ile kiralanan varlığa ilişkin kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki farkı gösteren henüz ödenmemiş finansal kiralama borçlanma maliyetlerinin izlendiği hesaptır. Finansal kiralama sözleşme tutarı ile finansal kiralamaya konu olan varlığa ilişkin kira ödemelerinin

bugünkü değeri arasındaki fark “Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” olarak bu hesaba borç kaydedilir. Kiralama sözleşmesine uygun olarak tamamlanan her dönem sonunda gerçekleşmiş olan faiz giderleri tutarları bu hesaba alacak “66-Borçlanma Maliyetleri” hesap grubunda ilgili borçlanma gideri hesabına borç olarak kaydedilir.

401- Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar

Bu hesap, kiracıların finansal kiralama yapanlara olan ve vadesi 1 yılı aşan borçlarının izlendiği hesaptır.Finansal kiralama sözleşme tutarı bu hesaba alacak, finansal kiralamaya konu olan ilgili varlık hesabına kira ödemelerinin bugünkü değeri ile borç ve bu iki tutar arasındaki fark da

“402-Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” hesabına borç kaydedilir. Dönemsellik varsayımına uygun olarak dönem sonlarında, izleyen dönemi ilgilendiren tutar, “301- Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar” hesabına alacak, bu hesaba borç kaydedilir.

402- Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri

Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte kiralama işlemlerinden doğan ve vadesi bir yılı aşan borçlar ile kiralanan varlığa ilişkin kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki farkı gösteren henüz ödenmemiş finansal kiralama borçlanma maliyetlerinin izlendiği hesaptır.

Finansal kiralama sözleşme tutarı ile finansal kiralamaya konu olan varlığa ilişkin kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki fark “Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” olarak bu hesaba borç kaydedilir. Kiralama sözleşmesine uygun olarak tamamlanan ve her dönem sonunda izleyen döneme ilişkin tutar

“302- Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” hesabına borç, bu hesaba alacak kaydedilir.

B- ÖRNEK

Akdeniz A.Ş. yaptığı 01.01.2013 tarihli finansal kiralama sözleşmesi ile, rayiç bedeli 1.000.000 TL olan iş makinesini Deniz Finansal Kiralama A.Ş.’den yıllık eşit kiralarla KDV hariç toplam 1.319.000 TL’ye kiralamıştır.

Finansal kiralama sözleşmesi uyarınca, kiralama süresinin sonunda iş makinesinin mülkiyeti kiracıya geçecek olup; kiralama süresi 5 yıl, iskonto oranı ise % 10 olarak belirlenmiştir. Finansal kiralama şirketi, 01.01.2013 tarihinde makineyi başka bir şirketten alarak kiracıya teslim etmiştir.

Sözleşmeye göre ödeme planı aşağıdaki gibidir:

Yukarıdaki veriler ışığında, finansal kiralama sözleşmesine konu iktisadi kıymetin kiracı tarafından kayıtlara alınışı şöyle olacaktır.

Tarih   YıllıkKira B. FinansmanMal.  AnaparaÖdemesi Kira Öd. Bugün Değeri

01.01.2013  1.000.000

31.12.2013  263.800  100.000  163.800  836.200

21.12.2014  263.800  83.620  180.180   656.020

31.12.2015  263.800  65.600  198.200  457.820

31.12.2016  263.800  45.780  218.020  239.800

31.12.2017  263.800  24.000  239.800   0

TOPLAM  1.319.000  319.000  1.000.000

----------------------  01.01.2013  -----------------------------------------

260	Haklar	1.000.000
302	ErtelenmişFinansalKiralamaBorçlanmaMaliyeti(KV)	100.000
402	ErtelenmişFinansalKiralamaBorçlanmaMaliyeti(301FinansalKiralamaİşlemlerindenBorçlar(KV)	219.000	263.800
	401FinansalKiralamaİşlemlerindenBorçlar(UV)		1.055.200

------------------------------  /  -------------------------------------------------------------------------------------

Dönem sonunda kiracının kiralayana yapmış olduğu kira ödemesinin (ana para ve faiz olarak)

kayıtlara yansıtılması ise aşağıdaki gibi olacaktır.

İzleyen dönemde yapılacak ödemenin dönemsellik gereği cari döneme alınmasının kaydı aşağıda gösterilmiştir. Son olarak, iktisadi kıymetin amortisman kaydı ise şu şekildedir.

302- Ertelenmiş Fin. Kiralama Borçlanma Maliyetleri

402- Ertelenmiş Fin. Kiralama Borçlanma Maliyetleri

  301- Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar

  401- Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar

–––––––––––––––––/–––––––––––––––––

–––––––––––––31.12.2013––––––––––––

301- Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar

780- Finansman Giderleri

191- İndirilecek KDV

  302- Ertelenmiş Fin. Kiralama Borçlanma Maliyetleri

  102- Bankalar Hesabı

–––––––––––––––––/–––––––––––––––––

–––––––––––––31.12.2013––––––––––––

401- Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar

302- Ertelenmiş Fin. Kiralama Borçlanma Maliyetleri

  301- Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar

  402- Ertelenmiş Fin. Kiralama Borçlanma Maliyetleri

–––––––––––––––––/–––––––––––––––––

–––––––––––––31.12.2013––––––––––––

770- Genel Yönetim Giderleri

  268- Birikmiş Amortismanlar

–––––––––––––––––/–––––––––––––––––

Etiketler : finansal kiralama

1177 kez okundu.